Differenze, criteri e implicazioni fiscali: “Tips & Tricks del commercialista” di Gianni Catamo
Nel sistema giuridico e fiscale italiano, la distinzione tra ente commerciale ed ente non commerciale è un passaggio centrale per determinare il regime tributario applicabile, gli obblighi contabili e le modalità di tassazione dei redditi.
È importante chiarire che la classificazione di un ente non dipende esclusivamente dalla forma giuridica, ma soprattutto dalla natura dell’attività effettivamente svolta.
È proprio qui che, spesso, nascono gli errori più costosi.
Enti commerciali: definizione
Sono considerati enti commerciali gli enti pubblici o privati che svolgono in via esclusiva o principale un’attività commerciale ai sensi dell’art. 2195 del Codice Civile.
Rientrano, a titolo esemplificativo:
- le società di capitali e di persone;
- le imprese individuali;
- gli enti che, pur avendo scopi diversi, svolgono prevalentemente attività economiche organizzate per la produzione o lo scambio di beni o servizi.
Caratteristiche principali, gli enti commerciali presentano generalmente:
- uno scopo lucrativo (non sempre necessario, ma spesso presente);
- un’attività commerciale prevalente;
- l’obbligo di contabilità ordinaria o semplificata;
- la tassazione secondo le regole del reddito d’impresa;
- l’applicazione dell’IVA su tutte le operazioni rilevanti;
- obblighi dichiarativi completi (IRES, IRAP, IVA, CU, modello 770).
Ente non commerciale: missione prima del mercato
Sono enti non commerciali quelli che non hanno come oggetto principale l’attività commerciale. Ne fanno parte, ad esempio:
- associazioni culturali, sportive, ricreative;
- fondazioni;
- organizzazioni di volontariato;
- enti religiosi;
- ETS (ex ONLUS) nel perimetro del Codice del Terzo Settore.
Caratteristiche principali
- l’assenza di scopo di lucro;
- finalità civiche, solidaristiche, culturali, sportive o religiose;
- lo svolgimento di attività istituzionale a favore degli associati o della collettività;
- la possibilità di svolgere attività commerciale solo in via accessoria o marginale.
Dal punto di vista fiscale, sono soggetti a un regime misto:
- attività istituzionale → non commerciale, fuori campo IVA e non tassata;
- attività commerciale → tassata come reddito d’impresa, con possibili agevolazioni.
| Aspetto | Ente non commerciale | Ente commerciale |
|---|---|---|
| Finalità | Non lucrativa | Lucrativa o economica |
| Attività principale | Istituzionale | Commerciale |
| Tassazione | Solo attività commerciali | Tutto reddito d’impresa |
| IVA | Solo attività commerciali | Tutte le operazioni |
La sostanza conta più della forma
La distinzione tra ente commerciale e non commerciale non è teorica, ma pratica.
Per gli enti non commerciali è essenziale separare con chiarezza attività istituzionali e attività commerciali, per evitare di perdere agevolazioni fiscali e benefici normativi.
Ente non commerciale ai fini IRES (Codice del Terzo Settore)
Nel Codice del Terzo Settore, un ETS diverso dall’impresa sociale è considerato non commerciale ai fini IRES quando le attività di interesse generale (art. 5 CTS) sono svolte:
- a titolo gratuito;
- oppure dietro pagamento di corrispettivi che non superano i costi effettivi.
In altri termini, l’attività resta non commerciale se non genera un margine economico, secondo il seguente criterio:
Nota In formula: corrispettivi + contributi pubblici ≤ costi effettivi
Se non c’è margine economico, l’attività resta non commerciale.
Cosa sono i “costi effettivi”
I costi effettivi comprendono:
- costi diretti;
- costi indiretti;
- costi generali;
- costi finanziari;
- costi tributari.
Sono esclusi i costi figurativi.
Sono esclusi i costi figurativi.
Il confronto tra ricavi e costi può essere effettuato secondo il criterio contabile adottato dall’ente (cassa o competenza), purché coerente con le regole di bilancio previste dal CTS. (In questo contributo si tralascia la trattazione delle attività multiple.)
Finalità della norma
La disciplina ha l’obiettivo di garantire che l’ETS mantenga la propria natura non lucrativa: un’attività di interesse generale resta non commerciale se svolta senza margine economico e con copertura dei soli costi effettivi.
Distinzione delle attività e criteri di non commercialità
Quando è necessario distinguere le attività
Gli ETS devono tenere distinte le attività svolte quando ciò è necessario per:
- verificare il rispetto dei limiti delle attività diverse (art. 6 CTS);
- applicare correttamente il test di non commercialità delle attività di interesse generale (art. 79 CTS);
- imputare correttamente costi e ricavi alle singole attività.
Semplificazione per gli enti sotto i 300.000 euro
Gli ETS con entrate complessive non superiori a 300.000 euro possono considerare tutte le attività di interesse generale come un’unica attività ai fini del test di non commercialità.
Questa previsione consente una significativa riduzione degli oneri contabili.
Costi promiscui: come ripartirli
Quando un costo riguarda più attività, va ripartito secondo criteri proporzionali, coerenti e documentati.
Criterio principale
La quota di costo promiscuo da imputare a ciascuna attività è determinata in base alla proporzione sui ricavi.
Tale criterio è coerente con quello già previsto per gli enti non commerciali ai fini della deducibilità dei costi promiscui.
Criteri alternativi ammessi
Sono ammessi criteri diversi, purché:
- coerenti con i principi dell’OIC 35;
- proporzionali e ragionevoli;
- rappresentativi dell’effettivo impiego delle risorse.
Ad esempio, la proporzione sui costi diretti delle singole attività.
Continuità e documentazione
Il criterio scelto:
- deve essere mantenuto costante nel tempo;
- deve essere adeguatamente documentato nella relazione di missione, nel rendiconto per cassa o nella nota integrativa.
- Quando i criteri di ripartizione non si applicano
- I criteri proporzionali non si applicano quando il bene o servizio è:
- chiaramente riferibile a una sola attività;
- oggettivamente imputabile a un unico settore.
In tali casi, il costo è attribuito integralmente all’attività di riferimento.
Corrispettivi rilevanti nel test di non commercialità
Nel valutare la non commercialità di un’attività di interesse generale ai fini IRES, si considerano:
- i corrispettivi pagati dagli utenti;
- i contributi pubblici aventi natura di corrispettivo.
Non rientrano invece nel calcolo: gli importi di partecipazione alla spesa previsti dall’ordinamento (ad esempio i ticket sanitari).
Separazione contabile: senza complicarsi la vita
Il CTS non impone una contabilità separata per ogni attività.
È sufficiente:
- una contabilità unica;
- con voci analitiche che permettano di distinguere costi e ricavi per attività.
In conclusione
Il Codice del Terzo Settore chiede agli enti chiarezza, coerenza e tracciabilità, non burocrazia inutile.
Distinguere correttamente le attività, documentare i criteri adottati e mantenere continuità nel tempo è la chiave per tutelare la natura non lucrativa dell’ente e lavorare serenamente.
